作者：呂鳳鳴 張偉亞

來源：中證鵬元評級

主要內(nèi)容

近年各地方政府積極推動國有資產(chǎn)整合和城投企業(yè)轉(zhuǎn)型，國有企業(yè)資產(chǎn)重組事項頻頻發(fā)生，其中涉稅問題是一個重要的實操問題，若未能妥善規(guī)劃，不僅可能形成意料之外的稅負支出，甚至可能關(guān)乎改革重組方案能否順利落地。

在我國現(xiàn)行稅制下，地方國企整合重組會涉及多個稅種的納稅義務，主要可歸納為“五稅一費”，企業(yè)所得稅、增值稅、土地增值稅、契稅、印花稅以及城建稅、教育費附加，本文對地方國企整合重組中高頻面臨的涉稅風險進行案例分析。文中分析的典型涉稅風險情形包括：

（1）對企業(yè)所得稅“特殊性稅務處理”適用條件理解不當；

（2）土地、房產(chǎn)權(quán)屬變更，產(chǎn)生大額土地增值稅支出；

（3）對資產(chǎn)“打包轉(zhuǎn)讓”免征增值稅政策程序執(zhí)行不當；

（4）被合并方歷史遺留稅務問題的承繼。

我們建議，地方國企在整合重組中對涉稅風險高度重視，在合法合規(guī)的前提下，進行合理稅務籌劃，包括：（1）重視前期稅務盡職調(diào)查；（2）設計多套整合方案并進行稅負測算；（3）進行稅務籌劃，優(yōu)選最優(yōu)路徑；（4）與稅務機關(guān)進行事先溝通，及（5）規(guī)范操作、完備資料。從而實現(xiàn)降低稅務負擔、規(guī)避涉稅風險的目的。

近年來地方政府積極推動國有資產(chǎn)整合和城投企業(yè)轉(zhuǎn)型，在此過程中，涉及較為頻繁的國有資產(chǎn)的劃撥、轉(zhuǎn)讓或收購等行為。涉稅問題是其中一個繞不開的實操問題，如果未能妥善規(guī)劃，不僅可能形成意料之外的稅負支出，甚至可能關(guān)乎改革重組方案能否順利落地。因此，本文從國有資產(chǎn)資源整合重組過程中涉及的稅收種類及相關(guān)優(yōu)惠政策、可能存在的風險點及合理籌稅建議等方面，對地方國企整合的涉稅風險進行探析。

一、地方國企整合重組涉及主要稅種及適用稅收優(yōu)惠政策

在我國現(xiàn)行稅制下，地方國企整合重組會涉及多個稅種的納稅義務，主要可歸納為“五稅一費”，即（1）企業(yè)所得稅：對重組過程中產(chǎn)生的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、股權(quán)溢價、債務重組收益等征稅；（2）增值稅：資產(chǎn)在重組過程中發(fā)生權(quán)屬轉(zhuǎn)移，若構(gòu)成視同銷售，則需要對應稅銷售收入征增值稅；（3）土地增值稅：如果涉及國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物（以下簡稱“房地產(chǎn)”）的權(quán)屬轉(zhuǎn)移，資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓方需繳納土地增值稅；（4）契稅：以所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移變動的房地產(chǎn)作為征稅對象，對產(chǎn)權(quán)承受人征收；（5）印花稅：產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)、新增實收資本等應稅憑證需貼花；（6）城建稅、教育費附加：隨增值稅同步產(chǎn)生，相關(guān)減免政策同步享受。以最常見的股權(quán)劃轉(zhuǎn)和房地產(chǎn)劃轉(zhuǎn)兩種整合形式而言，股權(quán)劃轉(zhuǎn)（非上市公司）僅涉及企業(yè)所得稅、印花稅，房地產(chǎn)劃轉(zhuǎn)則涉及上述全部“五稅一費”。

自2014年起，財政部、國家稅務總局先后出臺了一系列支持企業(yè)并購重組的財稅政策，企業(yè)符合條件的重組行為，可以享受暫不征收或免征增值稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅及契稅等政策，主要涉及到的稅收優(yōu)惠政策及適用條件如下：

二、地方國企整合重組面臨的常見涉稅風險及案例分析

在地方國企整合過程中，因?qū)Χ愂障嚓P(guān)政策把握不夠或重視不足，可能出現(xiàn)諸多稅務風險，涉稅風險可分為兩種類型，一種是企業(yè)由于不能準確、有效履行稅法所規(guī)定的義務，少繳稅款，而導致受到法律處罰、產(chǎn)生稅收滯納金以致受到額外的經(jīng)濟損失。另一種則是由于企業(yè)沒有充分理解享受稅收優(yōu)惠的條件，交易方案設計不妥，從而導致沒有依法享有本應享受的稅收減免，造成企業(yè)納稅成本上升的情況。

下文將結(jié)合案例[1]，對地方國企整合過程中高頻出現(xiàn)的涉稅風險進行梳理分析。

典型涉稅風險情形1——對企業(yè)所得稅“特殊性稅務處理”適用條件理解不當

地方國企資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)中，企業(yè)所得稅適用特殊性稅務處理原則遞延納稅，需同時滿足財稅【2009】59號《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》中規(guī)定的5個要件，即（1）具有合理的商業(yè)目的，不以減少、免除或推遲繳納稅款為主要目的，（2）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例≥50%[2]，（3）企業(yè)重組后連續(xù)12個月不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動，（4）股權(quán)支付金額占支付總額的比例符合規(guī)定（≥85%），（5）原主要股東在重組后連續(xù)12個月內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

財稅【2014】109號、財稅【2014】116號對財稅【2009】59號進行補充，其中財稅【2014】109號對母子公司之間的資產(chǎn)/股權(quán)劃轉(zhuǎn)適用特殊性稅務處理的條件進行明確規(guī)定：對于100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)資產(chǎn)或資產(chǎn)，凡具有商業(yè)目的、不以減少、免除或推遲繳納稅款為主要目的，股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動，且劃出方和劃入方企業(yè)均未在會計上確認損益的，可適用特殊性稅務處理。財稅【2014】116號則對非貨幣性資產(chǎn)投資事項進行專項補充。

由于企業(yè)所得稅特殊性稅務處理適用條件較為復雜，企業(yè)在實務中對“由居民企業(yè)100%直接持股”、“合理商業(yè)目的”、“12個月內(nèi)不改變實質(zhì)性經(jīng)營活動”等關(guān)鍵要點若理解出現(xiàn)偏差，或備案程序合規(guī)性不足，則易出現(xiàn)企業(yè)自行認定符合特殊性稅務處理條件而未繳納稅款，但后期被稅務機關(guān)認定不符合相關(guān)條件，要求企業(yè)補稅及滯納金，從而帶來額外損失的情況。

案例一某市國有企業(yè)A公司、C公司均由某市政府直接持股100%，A公司、C公司分別持有B公司80%和20%股權(quán)，A公司擬通過吸收合并B公司方式進行整合優(yōu)化，經(jīng)市國資委批準，C公司將所持有的B公司20%股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)給A公司，6個月后，A公司開展吸收合并工作，B公司注銷。C公司認為其與A公司同為某市政府直接全資持股企業(yè)，認為符合同一投資主體內(nèi)股權(quán)劃轉(zhuǎn)的要求，因此申報了特殊性稅務處理，暫不確認所得、未繳納企業(yè)所得稅。

稅務機關(guān)審核后認為，A公司、C公司雖同為市政府直接持股100%，但“同一政府”并非“同一居民企業(yè)”，不符合“受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)”要求。且B公司在股權(quán)劃轉(zhuǎn)6個月后注銷，也違反了“連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動”的要求。因此要求C公司按照股權(quán)公允價值與賬面價值的差額確認所得，并補繳相應企業(yè)所得稅及滯納金。

案例二某省屬國企A公司直接持有B公司100%股權(quán)，B公司又直接持有C公司100%股權(quán)，即C公司為A公司的孫公司。為壓縮管理層級、調(diào)整公司內(nèi)部資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，C公司將名下一棟賬面價值0.8億元、市場評估價值2億元的辦公樓資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)給A公司。C公司認為，其與A公司滿足100%持股的條件，因此申報了特殊性稅務處理，未確認所得、未繳納企業(yè)所得稅。

稅務機關(guān)審核后認為，財稅【2014】109號明確，特殊性稅務處理僅適用于100%“直接”控制的母子公司之間，而A公司和C公司之間隔了一層B公司，不滿足直接持股的要求，因此該資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)應該按照資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額確認所得，并補繳企業(yè)所得稅及滯納金。

為避免上述風險，在實施股權(quán)或資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓前，應首先確認雙方現(xiàn)有股權(quán)關(guān)系及交易方案滿足財稅【2009】59號、財稅【2014】109號等法規(guī)要求的定量條件，若不滿足，可考慮通過調(diào)整股權(quán)結(jié)構(gòu)、優(yōu)化交易方案等方式使得滿足相應條件再實施轉(zhuǎn)讓，同時應對“具有合理商業(yè)目的”、“重組后連續(xù)12個月不改變原有實質(zhì)性經(jīng)營活動”、“原股東在重組后連續(xù)12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓所取得股權(quán)”等定性條件提高重視并嚴格執(zhí)行、在會計處理方面確保合規(guī)，并按要求在企業(yè)所得稅年度匯算清繳時報送相關(guān)書面材料。

典型涉稅風險情形2——土地、房產(chǎn)權(quán)屬變更，產(chǎn)生大額土地增值稅支出

企業(yè)合并、分立等重組過程中，只要房地產(chǎn)權(quán)屬發(fā)生轉(zhuǎn)移，在稅法上通常被視同銷售，轉(zhuǎn)讓方需要繳納土地增值稅，受讓方則需要繳納契稅。土地增值稅的計稅依據(jù)是轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額，即房地產(chǎn)公允價值扣除取得房地產(chǎn)的相關(guān)成本費用，稅率采用30%-60%四級累進稅率，增值率越高，稅率越高。契稅的計稅依據(jù)為房地產(chǎn)的成交價（或市場價），稅率為3-5%的比例稅率。

根據(jù)財稅【2015】5號及《關(guān)于繼續(xù)實施企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的公告》（財政部稅務總局公告2023年第51號）文件規(guī)定，在企業(yè)改制重組中，以下幾種情形可暫不征收土地增值稅：（1）企業(yè)按照《公司法》有關(guān)規(guī)定整體改制[3]，對改制前的企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移、變更到改制后的企業(yè)；（2）兩個或兩個以上企業(yè)合并為一個企業(yè)，且原企業(yè)投資主體存續(xù)的，原企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移、變更到合并后的企業(yè)；（3）企業(yè)分設為兩個或兩個以上與原企業(yè)投資主體相同的企業(yè)，原企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移、變更到分立后的企業(yè)；（4）單位、個人在改制重組時以房地產(chǎn)作價入股進行投資。以上政策不適用于房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移任意一方為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的情形。

根據(jù)財稅【2018】17號及《關(guān)于繼續(xù)實施企業(yè)、事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的公告》（財政部稅務總局公告2023年第49號）文件規(guī)定，免征契稅的情形包括：（1）企業(yè)改制；（2）事業(yè)單位改制；（3）公司合并；（4）公司分立；（5）企業(yè)破產(chǎn)；（6）資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)；（7）債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)；（8）劃撥用地出讓或作價出資；（9）公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓。其中，資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)方面，明確規(guī)定對承受縣級以上人民政府或國有資產(chǎn)管理部門按規(guī)定進行行政性調(diào)整、劃轉(zhuǎn)國有土地、房屋權(quán)屬的單位，免征契稅。同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間、同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋的劃轉(zhuǎn)，免征契稅。母公司以土地、房屋權(quán)屬向其全資子公司增資，視同劃轉(zhuǎn)，免征契稅。

契稅與土地增值稅為孿生稅種，一個是轉(zhuǎn)讓方交，一個是受讓方交，二者一般同步發(fā)生，但現(xiàn)行法律規(guī)定的稅收優(yōu)惠適用情形卻不完全一致，相對來說，契稅優(yōu)惠涉及的范圍更廣（尤其是包含政府安排下的資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)情形），且契稅優(yōu)惠政策為免征，而土地增值稅優(yōu)惠政策則為暫不征收，本質(zhì)為遞延納稅，后續(xù)將房地產(chǎn)再次轉(zhuǎn)讓時還需補繳稅款。另一方面，地方國企持有的房地產(chǎn)通常取得時歷史成本較低，隨著時間推移和市場價格上行，累積了大量公允價值評估增值，而土地增值稅采用累進稅率制，資產(chǎn)增值率超過200%時，土地增值稅率最高可達60%，因此，在地方國企整合重組中，若未能很好地設計重組方案，產(chǎn)生大量房地產(chǎn)權(quán)屬變更，較易發(fā)生意料之外的大額土地增值稅稅負支出。

案例三：為了優(yōu)化國有資源配置效率，江蘇省某市轄區(qū)對下屬國有企業(yè)職能定位及分工范圍進行重新劃分，將原分散在4-5個不同企業(yè)中的國有房地產(chǎn)運營租賃職能集中到一家企業(yè)A企業(yè)名下，因此，在某市轄區(qū)國資辦的主導下，其余幾家企業(yè)將其名下所持有的自營房地產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)給A企業(yè)，并于3個月后完成資產(chǎn)過戶手續(xù)，A企業(yè)按照相關(guān)房地產(chǎn)的評估價值進行入賬。某市轄區(qū)國資辦認為，本次房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓系無償劃轉(zhuǎn)，轉(zhuǎn)讓方?jīng)]有獲得收入，因此無需繳納土地增值稅。

然而，當?shù)囟悇諜C關(guān)審核后認為，本次整合重組過程中，不涉及企業(yè)改制、合并、分立或作價出資等符合財稅【2015】5號規(guī)定享受土地增值稅優(yōu)惠的情況，且雖不是有償轉(zhuǎn)讓，但涉及房地產(chǎn)的權(quán)屬轉(zhuǎn)移，仍需要按照公允價值計算確定視同銷售收入，因此A企業(yè)需要補繳大額土地增值稅，產(chǎn)生了意料之外的大額稅負。

為避免上述風險，在整合重組中，若涉及到大規(guī)模房地產(chǎn)權(quán)屬變更，可考慮用股權(quán)劃轉(zhuǎn)代替資產(chǎn)直接劃轉(zhuǎn)，或通過協(xié)議約定，將資產(chǎn)所有權(quán)、經(jīng)營權(quán)分離，在整合中將經(jīng)營權(quán)移交，而所有權(quán)保持不變，從而避免過高的資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)稅負。

典型涉稅風險情形3——對資產(chǎn)“打包轉(zhuǎn)讓”免征增值稅政策程序執(zhí)行不當

根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實行辦法》（財稅【2016】36號），納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或部分實物資產(chǎn)及其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位或個人，不屬于增值稅征稅范圍，其中涉及的貨物、不動產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。具體執(zhí)行時，要求納稅人轉(zhuǎn)讓的實物資產(chǎn)對應的債權(quán)、負債和勞動力必須一并轉(zhuǎn)讓，三者缺一不可，否則不符合不征收增值稅規(guī)定。需特別提醒的是，在該重組方式下，企業(yè)應該妥善制定重組方案，保留完備的能夠證明轉(zhuǎn)讓行為“整體性”的關(guān)鍵資料，并提前向稅務機關(guān)進行備案，否則可能會產(chǎn)生政策適用上的分歧。其中，關(guān)鍵證明資料需包括：（1）由政府部門出具的整合文件或由參與各方簽訂的轉(zhuǎn)讓協(xié)議，其中明確“資產(chǎn)、負債、勞動力”三合一轉(zhuǎn)讓，并同時列明資產(chǎn)明細、負債清單和人員交接安排；（2）勞動力轉(zhuǎn)移清單及佐證，包括變更員工勞動合同、社保繳費主體變更記錄、工會或職工代表大會決議等；（3）債權(quán)債務轉(zhuǎn)移資料，包括債權(quán)轉(zhuǎn)讓通知書、債務人確認回執(zhí)、債務承接及擔保安排說明、貸款合同變更記錄等。

案例四：某地城投集團A集團實行內(nèi)部資源整合，將旗下一家子公司名下的廠房資產(chǎn)（包括建筑物、土地、設備及部分工作人員）整體轉(zhuǎn)讓給另一家子公司，A集團原計劃適用“資產(chǎn)+負債+勞動力”一并轉(zhuǎn)讓的方式，不征增值稅。但在實際操作中，A集團僅完成了資產(chǎn)和負債的劃轉(zhuǎn)，未及時辦理員工勞動合同的轉(zhuǎn)移手續(xù)，也未及時向人社局備案員工勞動關(guān)系變更。稅務機關(guān)在后續(xù)審核中認定A集團該轉(zhuǎn)讓行為不滿足“打包轉(zhuǎn)讓”的核心要件，因此追繳增值稅和城建稅、教育費附加，同時加收滯納金。

因此，若要適用資產(chǎn)“打包轉(zhuǎn)讓”免征增值稅政策，企業(yè)應當對“債權(quán)、負債、勞動力”三者同步轉(zhuǎn)移提高重視，保留完整的相關(guān)證明材料，并按要求提前向稅務機關(guān)進行備案。

典型涉稅風險情形4——被合并方歷史遺留稅務問題的承繼

根據(jù)我國稅收征管法，被合并企業(yè)應盡未盡的納稅義務由合并后企業(yè)承繼。若被合并企業(yè)歷史上存在虛開發(fā)票、納稅申報不合規(guī)、偷稅漏稅、欠繳稅款等問題，都可能被合并方所承繼，帶來額外的損失。此類風險在地方國企收購民企的情況下較容易出現(xiàn)。

案例五：，某地某城投公司A公司為了實現(xiàn)市場化轉(zhuǎn)型、拓展市場化收入來源，以股權(quán)收購方式，溢價收購一家本地民營施工企業(yè)B公司，收購完成一年后，稅務機關(guān)對B公司進行例行稽查，發(fā)現(xiàn)其在被收購前三年存在大量“賬外收入”（即設置兩套賬，隱匿收入），同時通過虛開發(fā)票虛增成本，涉嫌偷逃企業(yè)所得稅和增值稅。

稅務機關(guān)下達《稅務處理決定書》和《行政處罰決定書》，要求B公司補繳稅款、滯納金及罰金共計5000萬元，由于B公司已經(jīng)成為A公司的子公司，這筆支出使得A公司蒙受了較大損失，且面臨國有資產(chǎn)審計的質(zhì)詢。

因此，在實施股權(quán)收購之前，應對被合并方進行充分的稅務盡職調(diào)查，識別歷史遺留風險，從而避免相關(guān)風險的發(fā)生。

三、地方國企整合重組中的合理籌稅建議

通過前文對地方國企整合過程中典型涉稅風險和典型案例進行梳理總結(jié)，我們提出以下幾點建議：

（一）重視前期稅務盡職調(diào)查

在重組前，建議各有關(guān)方面對稅務風險高度重視，聘請專業(yè)的稅務顧問或律師，對參與整合的各家企業(yè)進行稅務盡職調(diào)查，識別歷史遺留風險，并評估主要資產(chǎn)的稅務屬性（如計稅基礎(chǔ)、折舊攤銷方法、扣除條件等）。

（二）設計多套整合方案并進行稅負測算

基于前期的稅務盡調(diào)結(jié)果和整體整合目標，設計2-3套不同的整合路徑，對每套方案下的各項稅負進行精細化測算和比較。

（三）進行稅務籌劃，優(yōu)選最優(yōu)路徑

對照國家稅收優(yōu)惠政策，判斷各方案是否使用及需要滿足哪些條件，選擇整體稅負最優(yōu)、法律風險最低的方案。針對地方國企整合中常見的具體情形，我們試提出以下兩條通用性的稅務籌劃思路：

（1）通過股權(quán)交易代替資產(chǎn)交易，降低土地增值稅稅負

在地方國企整合中，經(jīng)常需要涉及到房地產(chǎn)等資產(chǎn)的權(quán)屬轉(zhuǎn)移，在稅法上，直接的房地產(chǎn)權(quán)屬轉(zhuǎn)移通常被視同銷售，需要征收大額的土地增值稅，土地增值稅優(yōu)惠的適用條件較為嚴苛，一般性的資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)通常不適用。因此我們建議，盡量采用股權(quán)交易來代替資產(chǎn)過戶。在實務操作中，可以采用新設項目公司，把需要轉(zhuǎn)移的房地產(chǎn)先作價入股，注入項目公司，再轉(zhuǎn)讓項目公司股權(quán)。作價入股環(huán)節(jié)滿足“單位、個人在改制重組時以房地產(chǎn)作價入股進行投資，暫不征收土地增值稅”，項目公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)，形式上為股權(quán)交易，不屬于土地增值稅征稅范圍，從而可以合理遞延大額土地增值稅稅負支出。

需要提醒，①在實務中，以轉(zhuǎn)讓股權(quán)名義轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為，存在被少數(shù)地方稅務機關(guān)穿透認定為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)而要求企業(yè)補繳土地增值稅的個案。我們建議企業(yè)在采用這種方式時，應注意提前與當?shù)囟悇諜C關(guān)溝通，及時報送備案材料，以免事后產(chǎn)生爭議。②由于作價入股環(huán)節(jié)中土地增值稅暫不征稅優(yōu)惠要求轉(zhuǎn)讓任意一方不得為房地產(chǎn)企業(yè)，各地對房地產(chǎn)企業(yè)的認定標準不一，因此我們建議在項目公司營業(yè)執(zhí)照經(jīng)營范圍內(nèi)容應盡量避免與房地產(chǎn)開發(fā)有關(guān)表述；③為證明交易具有合理商業(yè)目的，而非以避稅為主要目標，建議在作價入股項目公司與轉(zhuǎn)讓項目公司股權(quán)之間保持12個月的時間間隔。

（2）合理設計交易方案，滿足企業(yè)所得稅特殊性稅務處理條件

如前所述，根據(jù)財稅【2014】109號，劃入方和劃出方之間為100%直接控制的居民企業(yè)或劃出方和劃入方為受同一多相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)，雙方股權(quán)/資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)在符合條件下，可以進行特殊性稅務處理，遞延繳納企業(yè)所得稅。在實務中，若需進行資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的公司之間不滿足“100%直接控制”條件，可考慮先通過調(diào)整股權(quán)結(jié)構(gòu)，使其滿足100%直接控制的條件，再實施劃轉(zhuǎn)，例如在案例二中，孫公司C公司向母公司A公司無償劃轉(zhuǎn)辦公樓資產(chǎn)，不滿足特殊性稅務處理條件，可以先讓B公司將其所持的100%C公司股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)給A公司，使得A公司對C公司形成100%直接控制，并保持該股權(quán)結(jié)構(gòu)至少12個月的時間間隔，再進行資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)。

（四）與稅務機關(guān)進行事先溝通

對于交易結(jié)構(gòu)復雜或重大的重組項目，建議在方案最終定稿前，與主管稅務機關(guān)的稅政部門進行專業(yè)溝通，就方案的稅務處理達成共識，必要時可申請稅收事先裁定，獲取官方的確定性意見，這是規(guī)避后續(xù)風險的最有效手段。

（五）規(guī)范操作，完備資料

在重組實施過程中，要重視所有操作步驟合規(guī)，同時注意妥善保留所有資料，包括政府、國資委的批復文件、企業(yè)董事會、股東會決議、重組整合方案及協(xié)議、資產(chǎn)評估報告等，以備稅務機關(guān)核查。對于申請企業(yè)所得稅特殊性稅務處理、增值稅“打包轉(zhuǎn)讓”免稅處理等優(yōu)惠政策的情形，應按照法規(guī)要求及時向稅務機關(guān)提交書面?zhèn)浒覆牧稀?/span>

[1]注：本文中所涉及案例，部分為根據(jù)公開信息查到的真實案例，部分為根據(jù)常見情況改編的情景案例

[2]原為≥75%，財稅【104】109號文后放寬至≥50%

[3]包括非公司制企業(yè)改制為公司制企業(yè)、有限責任公司改制為股份有限公司、股份有限公司變更為有限責任公司等

作者|呂鳳鳴 張偉亞

部門|中證鵬元 工商企業(yè)評級部

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原標題： 以案例的視角分析國企整合重組中的涉稅風險